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Die 15 BEPS-Aktionspunkte erklärt
Das «Base Erosion and Profit Shifting»-Projekt ist auf Deutsch ein Projekt gegen die Verringerung von Steuersubstrat und Verschiebungen von Gewinnen. Ziel ist es also unter anderem die legale, aber als aggressiv qualifizierte Steuergestaltung von multinationalen Unternehmen einzudämmen und die internationale Zusammenarbeit effizienter zu gestalten. Im Folgenden haben wir Ihnen eine kurze Übersicht der 15 Aktionspunkte zusammengestellt:
Aktionspunkt 1 – Zu den steuerlichen Herausforderungen einer digitalen Wirtschaft
Der Aktionspunkt 1 befasst sich damit, wie die digitale Wirtschaft die BEPS-Risiken verschärfen kann und will Möglichkeiten aufzeigen, wie diese steuerlichen Schwierigkeiten, verursacht durch die Digitalisierung der Wirtschaft, angegangen werden können. Die OECD- und G20-Länder haben sich im Final Report von 2015 darauf verständigt, zunächst die Entwicklungen zu beobachten und die Daten zu analysieren, welche im Laufe der Zeit verfügbar werden. Bis im Jahre 2020 wollte man dann eine Bestandesaufnahme erarbeitet haben zu dieser Thematik. Im März 2018 wurde bereits ein Zwischenbericht von der OECD geliefert und im Januar 2019 ein Leitfaden zu den steuerlichen Herausforderungen einer digitalen Wirtschaft.
Lesen Sie den OECD Tax Talk #9 über den Zwischenbericht
Lesen Sie den OECD Tax Talk #11 zum Leitfaden
Aktionspunkt 2 – über Hybride Gestaltungen
Hybride Gestaltung werden in der Praxis von multinationalen Unternehmen verwendet, um eine Minderung der Gesamtsteuerlast durch das Ausnutzen von Qualifikationskonflikten zwischen verschiedenen nationalen Steuerrechten zu erzielen. Das hybride Element ist dabei entweder eine Zahlung, wenn die Zahlung unter-schiedlich qualifiziert wird in verschiedenen Staaten (hybrides Finanzinstrument), oder ein Rechtsträger, wenn die beteiligten Staaten diesen Rechtsträger unterschiedlich qualifizieren (hybride Rechtsform). Diese Besteuerungsinkongruenzen will der Aktionspunkt 2 verhindern und schlägt dazu detaillierte Regelungs-vorschläge und Lösungsansätze vor, welche in die jeweiligen nationalen Rechte und DBAs umgesetzt werden sollen. Im Juli 2017 wurde im Rahmen des Aktionspunkt 2 ein weiterer Bericht veröffentlicht, welcher sich mit Brancheninkongruenzen befasst.
Aktionspunkt 3 – über die CFC-Regeln
Viele Staaten haben bereits eine Hinzurechnungsbesteuerung (CFC-Regeln) in ihre nationale Gesetzgebung eingeführt bevor das BEPS-Projekt startete. Der Aktionspunkt 3 will CFC-Regeln nicht als Mindeststandard einführen, sondern gibt Staaten sogenannte «Best Practice Empfehlungen» bezüglich der Ausgestaltung der CFC-Regeln, welche diese einführen können, aber nicht müssen. Ziel sei es die CFC-Regelungen international zu stärken. Staaten führen eine Hinzurechnungsbesteuerung vor allem ein, um Unternehmen davon abzuhalten, ihre Einkünfte in Tochtergesellschaften in Niedrigsteuerländer zu verschieben.
Lesen Sie unseren Artikel zu den CFC-Regeln in Verbindung mit der Steuervorlage 17 / STAF
Oder lassen Sie sich die CFC-Regeln mithilfe unserer PP-Präsentationen erklären
Aktionspunkt 4 – bezüglich Zinsen und anderen Vergütungen
Unternehmen dürfen die auf einen Kredit entfallenden Zinszahlungen steuerlich abziehen. Deshalb versuchen viele Unternehmen durch konzerninterne Finanzierung oder übermässige Fremdfinanzierung überhöhte Abzüge für Zinsaufwendungen vorzunehmen und so ihre Steuern optimaler auszugestalten. Im Aktionspunkt 4 wurde ein gemeinsamer Ansatz entwickelt, wie die steuerliche Abzugsfähigkeit von Zinszahlungen in koordinierter Weise eingeschränkt werden soll, etwa in Abhängigkeit von der Höhe der Erträge des Unternehmens oder von der Höhe der vorhandenen Anlagegüter. Die OECD anerkennt aber, dass die besonderen Umstände von Banken und Versicherungen berücksichtigt werden müssen und hat deshalb in einem aktualisierten Bericht im Dezember 2016 unter anderem weitere Empfehlungen diesbezüglich ausgearbeitet.
Aktionspunkt 5 – Gegen schädliche Steuerpraktiken und für mehr Transparenz und Substanz (Mindeststandard)
Vor einigen Jahren war es noch gang und gäbe, dass Staaten mit Hilfe von Sondersteuerregelungen und Rulings grosse multinationale Unternehmen zur Ansiedlung im eigenen Land «anzulocken» versuchten. So auch die Schweiz, zum Beispiel mit ihren Sonderregimes für Holding-, Domizil- und Prinzipalgesellschaften, welche nun im Rahmen der Steuervorlage 17 / STAF abgeschafft werden sollen. Die OECD erachtet solche Steuerpraktiken und den ungezügelten Steuerwettbewerb als schädlich, da er den Steuerpflichtigen unerwünschten Gestaltungsmöglichkeiten einräumt und letztlich das Steueraufkommen in allen Staaten verringert. Der Aktionspunkt 5 führt deshalb einen internationalen Mindeststandard ein, welcher im Wesentlichen auf zwei Punkten basiert: Erstens, die Anwendung des sogenannten «Nexus Approach» für bestimmte Vorzugsregime («preferential regimes»), wie zum Beispiel für Patent Boxen. Dieser setzt eine wesentliche Geschäftstätigkeit des Unternehmens und entscheidende einkünftegenerierende Aktivitäten, die zur Erzielung der unter die Sondersteuerregelung fallenden Einkünfte notwendig sind, voraus, um vom Vorzugsregime profitieren zu können. Zweitens, die Einführung eines verbindlichen spontanen Informationsaustausches über Steuervorbescheide (sogenannte Rulings). Die Staaten verpflichten sich damit, sich zukünftig gegenseitig und ohne vorheriges Ersuchen über steuerliche Zusagen, die sie Steuerpflichtigen im Vorfeld grenzüberschreitender Transaktionen erteilen, zu informieren. Die Schweiz hat im Mai 2018 erstmals Informationen über Steuervorbescheide an die Partnerstaaten übermittelt. Zudem wurde im Rahmen des Aktionspunktes 5 ein Review-Prozess eingeleitet, der die verschiedenen Steuerregimes der Staaten überprüft und weitere neue Berichte veröffentlicht.
Aktionspunkt 6 - zur Verhinderung von Abkommensmissbrauch (Mindeststandard)
Da bei grenzüberschreitenden wirtschaftlichen Aktivitäten immer die Gefahr besteht, dass mehrere Staaten dieselben Einkünfte besteuern, schliessen Staaten bilateral sogenannte Doppelbesteuerungsabkommen (DBA) miteinander ab, um die Besteuerungsrechte zwischen ihnen aufzuteilen. Steuerpflichtige versuchen jedoch immer wieder, die unterschiedlichen Bestimmungen in den DBA und deren Zusammenwirken mit den jeweiligen nationalen Bestimmungen so auszunutzen, dass sie in den jeweiligen Staaten keine oder weniger Steuern zahlen müssen. Der Aktionspunkt 6 setzt deshalb einen Mindeststandard zur Verhinderung von solchen Abkommensmissbräuchen fest, insbesondere um das sogenannte «Treaty-Shopping» zu unterbinden. Die neuen Regelungen sollen in das OECD-Musterabkommen, welches die Basis für viele DBA darstellt, aufgenommen werden und gleichzeitig durch das sogenannte «Multilateral Instrument» (Aktionspunkt 15) durch alle interessierten Staaten automatisch in bereits bestehende DBA eingefügt werden. Auch zu Aktionspunkt 6 wurde ein Review Prozess eingeleitet und ein Bericht über dessen Ergebnisse im Februar 2019 veröffentlicht.
Aktionspunkt 7 – gegen die Vermeidung von Betriebsstätten
DBA sehen in der Regel vor, dass die Gewinne eines ausländischen Unternehmens in einem Staat nur steuerpflichtig sind, wenn sich das wirtschaftliche Engagement des ausländischen Unternehmens in diesem Staat so verdichtet hat, dass eine Betriebsstätte besteht, welcher die Gewinne zugerechnet werden können. Die Definition des Betriebsstättenbegriffs ist daher von entscheidender Bedeutung für die (Nicht-)Besteuerung. Der Aktionspunkt 7 will die Betriebsstättendefinition von Artikel 5 des OECD-Musterabkommens ändern und ausweiten, um gegen Steuergestaltungen vorzugehen, welche das Vorliegen einer Betriebsstätte und somit des steuerlichen Anknüpfungspunktes zu umgehen versuchen. Im März 2018 wurde ein weiterer Leitfaden zu dieser Problematik veröffentlicht.
Aktionspunkt 8 bis 10 – über immaterielle Wirtschaftsgüter, Kapital und Risiken sowie andere Verrechnungspreisaspekte
Multinationale Unternehmen sind in verschiedenen Staaten durch rechtlich selbständige Gesellschaften wirtschaftlich tätig. Diese Gesellschaften eines multinationalen Konzerns tauschen untereinander grenzüberschreitend Güter und Dienstleistungen aus. Für die ausgetauschten Güter und Dienstleistungen muss jeweils ein Verrechnungspreis bestimmt werden, damit eine zutreffende Besteuerung erfolgen kann. Die Besonderheit von Verrechnungspreisen besteht darin, dass sie sich nicht auf einem Markt durch An-gebot und Nachfrage bilden. Der international anerkannte Standard für die Bestimmung sachgerechter Verrechnungspreise ist der Fremdvergleichsgrundsatz (arm’s length principle), welcher besagt, dass Konzerne ihre Verrechnungspreise so gestalten müssen, als ob die zu Grunde liegende Transaktion von Gütern oder Dienstleistungen nicht zwischen Gesellschaften des gleichen Konzerns, sondern zwischen voneinander unabhängigen Dritten vereinbart worden wären. Dadurch will man verhindern, dass multinationale Unternehmen die Verrechnungspreise missbräuchlich verwenden und durch Festlegung fremdunüblicher Bedingungen Besteuerungssubstrat zwischen den Staaten willkürlich verlagern können. Die Aktionspunkte 8-10 befassen sich genau mit dieser Problematik der Verrechnungspreisgestaltung. Sie wollen den Fremdvergleichsgrundsatz stärken, befassen sich insbesondere mit Verrechnungspreisfragen im Zusammenhang mit immateriellen Gütern, die häufig sehr schwer zu bewerten sind, und präzisieren die Verrechnungspreisleitlinien bezüglich der Zuordnung von Risiken und Kapital im Konzern. Der finale Bericht enthält zudem auch Leitlinien zu Transaktionen im Zusammenhang mit grenzüberschreitenden Rohstoffgeschäften sowie zu konzerninternen Dienstleistungen mit geringer Wertschöpfung. Im Juli 2017 hat die OECD überarbeitete Transfer Pricing Guidelines veröffentlicht und publiziert in regelmässigen Abständen weitere Guidelines, z.B. über die Anwendung der «Transactional Profit Split Method» oder über «Hard-to-Value Intangibles».
Aktionspunkt 11 – bezüglich Datenanalyse und -sammlung zum Umfang und den wirtschaftlichen Auswirkungen des BEPS-Projektes
Aktionspunkt 11 formuliert Empfehlungen für eine bessere Nutzung der verfügbaren Steuerdaten und eine Verbesserung der Analysen, um die Steuerausfälle durch Gewinnerverkürzung und Gewinnverlagerung sowie die Auswirkungen der BEPS-Gegenmassnahmen künftig besser bemessen zu können. Am 15. Januar 2019 wurde basierend auf Aktionspunkt 11 die erste Ausgabe der Unternehmenssteuerstatistik veröffentlicht.
Lesen Sie dazu auch den OECD Tax Talk #11
Aktionspunkt 12 – für die Offenlegung aggressiver Steuerplanungsmodelle
Immer mehr Staaten verpflichten Steuerpflichtige bzw. deren Berater/-in dazu, aggressive oder missbräuchliche Steuerplanungsmodelle gegenüber den Steuerbehörden offenzulegen. Aktionspunkt 12 will solche Offenlegungsvorschriften nicht zu einem Mindeststandard machen, sondern verfasst lediglich Empfehlungen, wie solche Offenlegungsregelungen wirksam ausgestaltet werden können. Den Staaten ist es somit freigestellt, ob sie verbindliche Offenlegungsregelungen einführen wollen oder nicht. Im März 2018 hat die OECD im Sinne des Aktionspunktes 12 Muster-Offenlegungsvorschriften veröffentlicht, welche die Umgehung des Common Reporting Standard (CRS) der OECD/G20-Staaten als Teil des AIA durch Vermeidungsvereinbarungen und Offshore-Strukturen verhindern sollen.
Aktionspunkt 13 – zur Verrechnungspreisdokumentation und dem Austausch von länderbezogenen Berichten (Mindeststandard)
Neben den Aktionspunkten 8 bis 10 bildet Aktionspunkt 13 den zweiten wesentlichen Pfeiler bezüglich der Verrechnungspreisproblematik und schlägt eine weltweit einheitliche dreistufige Struktur der Verrechnungspreisdokumentation vor: Den Staaten steht es offen ein konzernweites «Master File» und ein landesspezifisches «Local File» einzuführen, das «Country-by-country-reporting» (CbCR), auf Deutsch «die länderbezogene Berichterstattung» ist jedoch ein Mindeststandard und muss von den Staaten implementiert werden.
Lesen Sie unseren Artikel zum Master und Local File
Mittels dem CbCR müssen große multinationale Unternehmen jährlich und für alle Steuerhoheitsgebiete, in denen sie einer Geschäftstätigkeit nachgehen, über die Höhe und weltweite Verteilung ihrer Einkünfte, die entrichteten Steuern und die wichtigsten wirtschaftlichen Tätigkeiten des Konzerns Auskunft geben. Der Country-by-Country Report muss im Staat der obersten Muttergesellschaft eingereicht werden und wird über den zwischenstaatlichen Informationsaustausch automatisch an die anderen betroffenen Staaten weitergeleitet, soweit diese Staaten eine entsprechende völkerrechtliche Vereinbarung abgeschlossen haben. Die OECD aktualisiert die Liste der Signatarstaaten der «Multilaterale Vereinbarung der zuständigen Behörden über den Austausch länderbezogener Berichte» (kurz ALBA-Vereinbarung oder in Englisch CbC MCAA) stetig. Zudem hat sie im Mai 2018 eine erste Sammlung der Prüfungsberichte bezüglich des CbCR veröffentlicht. Die Schweiz hat Ende Juni 2018 die ersten länderbezogenen Berichte zur Steuerperiode 2016 an andere Staaten gesendet. Obligatorisch wird die Einreichung der Berichte für die Schweiz ab der Steuerperiode 2018.
Aktionspunkt 14 – bezüglich Streitvermeidung und Streitschlichtung (Mindeststandard)
Viele Staaten vereinbaren in ihren DBA, dass ein Verständigungsverfahren (Mutual Agreement Procedure, kurz MAP) durchgeführt werden kann, um bei Uneinigkeit über die Anwendung des DBA zu einer einheitlichen Auslegung zu kommen oder im Einzelfall Doppelbesteuerungen zu beseitigen. Gerade die Massnahmen im Rahmen des BEPS-Projektes können anfänglich zu vermehrten Doppelbesteuerungen führen. Darum will die OECD mit dem Aktionspunkt 14, welcher als Mindeststandard ausgestaltet wurde, die Wirksamkeit von Instrumenten zur Streitvermeidung und Streitschlichtung verbessern, damit Abkommenskonflikte zeitgerecht erledigt oder schon vorab vermieden werden. Zudem hat sich eine grosse Gruppe von Staaten dazu verpflichtet, rasch ein verbindliches Schiedsverfahren in ihre bilateralen DBA zu integrieren, so dass unabhängige Schiedsgerichte über Einzelfälle entscheiden, bei denen sich die beteiligten Staaten nicht auf eine Lösung des Doppelbesteuerungskonflikts einigen können. Ein effektiver Monitoring-Mechanismus soll die Einhaltung des Aktionspunktes 14 sicherstellen.
Aktionspunkt 15 – zur Entwicklung eines multilateralen Instruments zur Umsetzung der BEPS-Aktionspunkte
Damit die BEPS-Massnahmen hinsichtlich der DBA in der Praxis wirksam werden können, müssten die bestehenden Abkommen entsprechend angepasst werden (insbesondere zur Umsetzung der in den Aktionspunkten 6 und 14 enthaltenen Mindeststandards). Wegen der grossen Anzahl der bestehenden DBA wäre dieser Prozess und die dazu erforderlichen bilateralen Verhandlungen aber äusserst langwierig. Darum setzte sich die OECD im Aktionspunkt 15 zum Ziel, ein Multilaterales Übereinkommen («MultilateralInstrument») zu erarbeiten, der die bestehenden DBA um die BEPS-Empfehlungen - entsprechend den von den Vertragsstaaten getroffenen Auswahlentscheidungen – ergänzt. Die Zahl der Staaten, welche den Multilateralen Vertrag unterzeichnet haben, steigt stetig und am 1. Juli 2018 trat er durch die Ratifikation von Slowenien, als fünfter ratifizierender Staat, in Kraft.
Fazit
Das BEPS-Massnahmenpaket wurde am 16. November 2015 im Rahmen des G20-Gipfels in der Türkei von den Regierungsvertretern/Regierungsvertreterinnen verabschiedet. Seither veröffentlicht die OECD in hoher Kadenz neue Berichte und Anleitungen zur Umsetzung der 15 BEPS-Aktionspunkte und sucht beständig an diversen Treffen und via Tax Talks den Austausch mit Regierungen, Behörden und Steuerpflichtigen. Es ist ein Erfolgsprojekt und zeigt eindeutig, wie erpicht die OECD auf der Umsetzung der BEPS-Aktionspunkte ist. Ohne Zweifel wurde mit dem BEPS-Projekt eine neue «Ära» in der Steuerwelt eingeläutet. Eine Ära der Transparenz und des internationalen Austausches, welche Steuervermeidung und aggressive Steuerplanung in Zukunft praktisch unmöglich machen wird.