Neue Regeln bei der Quellensteuer (ab 01.01.2021)

Damit auch Sie wissen, was für Neuerungen die Revision der Quellenbesteuerung mit sich bringt, haben wir die Revision im folgenden Artikel genauer unter die Lupe genommen und zeigen Ihnen die Änderungen zur alten Gesetzgebung auf.

Geltendes Recht

Das geltende Recht unterscheidet heute zwischen den Quellenbesteuerten als Ansässige (mit Wohnsitz/ Aufenthalt in der Schweiz) oder Nicht-Ansässige (mit Wohnsitz/ Aufenthalt im Ausland). Bis anhin unterlagen Ansässige der Quellenbesteuerung nur, wenn sie über keine Niederlassungsbewilligung verfügten. Ins ordentliche Veranlagungsverfahren wechselten die Besteuerten unter folgenden Umständen: Entweder erfuhren die Betroffenen eine nachträgliche ordentliche Veranlagung (NOV), weil sie die Schwelle von CHF 120‘000 Bruttoeinkünften überschritten oder es erfolgte ein Wechsel von der Quelle in die ordentliche Veranlagung. Gemäß Art. 5 der Quellensteuerverordnung kann dieser Wechsel nur stattfinden, wenn eine Niederlassungsbewilligung erteilt wurde oder der/die Steuerpflichtige eine Person mit Niederlassungsbewilligung oder Schweizer Bürgerrecht ehelichte. Personen, die jedoch im Ausland Aufenthalt oder Wohnsitz hatten und lediglich ihre unselbständige Erwerbstätigkeit in der Schweiz ausübten (sogenannte Nicht-Ansässige) wurden bis anhin immer an der Quelle besteuert.

Lediglich 9 % der Quellensteuerpflichtigen mit Wohnsitz/Aufenthalt in der Schweiz übersteigen heute die Grenze von CHF 120‘000. Liegt eine Person mit ihrem Bruttoerwerbseinkommen unter dieser Schwelle, so kann sie zurzeit bloß mittels Tarifkorrektur Abzüge bei der Bemessungsgrundlage nachträglich geltend machen, sofern die Abzüge nicht bereits im Quellensteuertarif berücksichtigt wurden. Aufgrund dessen, dass die Quellensteuertarife Pauschalen für Abzüge enthalten (Berufskosten, Versicherungsprämien, Familienlasten etc.) wird zwar das Steuersystem sowie die Erfassung der Quellenbesteuerten vereinfacht, hingegen aber die individuellen Verhältnisse der Steuerpflichtigen vernachlässigt. Hintergrund der Abzugsfähigkeit ab einem Bruttoerwerbseinkommen von CHF 120‘000 ist der verfassungsrechtliche Grundsatz der Besteuerung nach der wirtschaftlichen Leistungsfähigkeit im Sinne von Art. 127 Abs. 2 BV. Dabei wird dieser Grundsatz, aufgrund der Progressionswirkungen und den Pauschalabzügen, bei hohen Einkommen weniger gut gewahrt.

Wieso eine Revision?

Über viele Jahre hinweg wurde die Besteuerung von Nicht-Ansässigen Quellenbesteuerten im Vergleich zu Ansässigen ordentlich Besteuerten vom Bundesgericht in seiner Rechtsprechung als sachlich vertretbar und mit dem Rechtsgleichheitsgebot von Art. 8 BV als vereinbar angesehen. In einem Grundsatzentscheid vom 26. Januar 2010 (BGE 136 II 241) hatte das Bundesgericht zu überprüfen, ob das Quellenbesteuerungsverfahren mit dem Personenfreizügigkeitsabkommen vom 21. Juni 1999 zwischen der Schweiz und der Europäischen Union kompatibel ist. Das Bundesgericht statuierte in BGE 136 II 241 eine unzulässige Diskriminierung von Nicht-Ansässigen gegenüber Ansässigen, sofern sich diese in einer ähnlichen Lage befinden. Der Europäische Gerichtshof hält in ständiger Rechtsprechung fest, dass die Lage von Ansässigen und Nicht-Ansässigen vergleichbar ist, wenn Nicht-Ansässige wenigstens 90 % der Einkünfte in einem anderen Staat als dem Wohnsitzstaat erzielen. Daraus folgt, das Nicht-Ansässige Personen unter Umständen als Quasi-Ansässige zu behandeln sind.

In jenem wegleitenden Grundsatzentscheid BGE 136 II 241 beurteilte das Bundesgericht den Fall eines quellenbesteuerten nicht-ansässigen Franzosen, der in Genf einer unselbständigen Erwerbstätigkeit nachging. Der betroffene Quellensteuerpflichtige wurde vom obersten Gericht als Quasi-Ansässiger behandelt, zumal er 90% des Erwerbseinkommens außerhalb seines Wohnsitzstaates Frankreich erwirtschaftete. Dass die Besteuerung an der Quelle zulässig ist, wurde vom Bundesgericht in keinster Weise beanstandet. Lediglich die Abzüge von Quellenbesteuerten im Vergleich zu ordentlich Besteuerten waren Gegenstand dieses Verdikts. Das Bundesgericht stellte dabei fest, dass zwischen Quasi-Ansässigen und Ansässigen mit einer unselbständigen Beschäftigung keine objektiv feststellbaren Unterschiede bestehen. Eine Ungleichbehandlung ist damit nicht zu rechtfertigen.

Damit schaffte das Bundesgericht eine Grundlage für die nachfolgende Verwaltungspraxis und bestätigte die Verletzung des Rechtsgleichheitsgebotes in drei weiteren Bundesgerichtsentscheiden desselben Jahres. Nun wird dieser etablierten Praxis der Verwaltung mit der Revision des Quellenbesteuerungsverfahrens auf Gesetzes- und Verordnungsebene Nachachtung verschafft.

Neues Recht

1. Nachträgliche ordentliche Veranlagung (NOV) für Ansässige

Bei der NOV für Ansässige findet ab Erreichung einer bestimmten Grenze mit den Bruttoeinkünften (CHF 120‘000 Bruttoeinkommen aus unselbständiger Erwerbstätigkeit nach Art. 9 Abs. 1 QStV) von Amtes wegen eine obligatorische nachträgliche ordentliche Veranlagung statt. Sollten die Einkünfte tiefer als diese besagte Schwelle ausfallen, so kann der/die Steuerpflichtige neu einen Antrag auf eine NOV stellen. Dabei hat der/die Pflichtige jedoch unbedingt die Verwirkungsfrist zu beachten. Der Antrag ist bis am 31. März des auf das Steuerjahr folgenden Jahres zu stellen. Hierbei ist jedoch Vorsicht geboten. Es besteht die Möglichkeit, dass die Steuerschuld im nachträglich ordentlichen Veranlagungsverfahren höher ausfällt als an der Quelle. Die Vereinbarkeit mit den Regeln der europäischen Union beruht nun darauf, dass alle Ansässigen eine NOV erhalten können. Infolgedessen verfügen die Steuerpflichtigen über dieselben Abzugsmöglichkeiten wie ordentlich besteuerte Personen.

2. Nachträgliche ordentliche Veranlagung auf Antrag für Quasi-Ansässige

Quasi-Ansässige sind Nicht-Ansässige, welche einen Grossteil ihrer weltweiten Bruttoeinkünfte (mindestens 90%) in der Schweiz erwirtschaften (Art. 14 Abs. 1 QStV). Diese Personen können innert 1 Jahres (Achtung Verwirkungsfrist!) nach dem Steuerjahr eine NOV beantragen. Den kantonalen Steuerbehörden sind dabei diejenigen Dokumente zuzustellen, welche zur Prüfung einer Quasi-Ansässigkeit genügen. Ein einmaliger Antrag bedeutet jedoch nicht eine feste Bindung an das Verfahren der nachträglichen ordentlichen Besteuerung wie bei Ansässigen. Es ist alljährlich ein Antrag um NOV zu stellen.

3. Quellensteuer mit Abgeltungswirkung für Nicht-Ansässige

Nicht-Ansässige Personen, welche die Voraussetzungen für die Quasi-Ansässigkeit nicht erfüllen, d.h. weniger als 90 % der Einkünfte in der Schweiz erzielen, unterliegen auch fortan der Quellenbesteuerung sowie deren abzugsfähigen Kosten. Dies ist gemäss Rechtsprechung des Europäischen Gerichtshofes sachlich vertretbar. Das internationale Steuerrecht sieht vor, dass bei unselbständigen Erwerbstätigen das Einkommen am Arbeitsort zu versteuern ist. Dabei ist es zulässig, diejenigen Abzüge geltend zu machen, welche in direktem Zusammenhang mit diesen Einkünften stehen. Ausserhalb der Quellensteuer stehende Abzüge sind im Wohnsitzstaat geltend zu machen. In gleicher Weise ist mit Abzügen zu verfahren, welche zwar von der Quellensteuer anerkannt werden, aber die zulässige Höhe des pauschalen Abzuges überschreiten.

4. Örtliche Zuständigkeit der Besteuerung

Nicht-Ansässige und Ansässige, die nicht der nachträglichen ordentlichen Veranlagung unterstehen oder dies nicht beantragt haben, werden nach wie vor Ende Monat mit Fälligkeit der steuerbaren Leistung im Wohnsitz- oder Aufenthaltskanton des Quellenbesteuerten oder dessen Schuldner besteuert. Mit der Revision werden jedoch neue Bestimmungen betreffend die örtliche Zuständigkeit bei einem nachträglichen ordentlichen Veranlagungsverfahren eingeführt: Der Wohnsitz- oder Aufenthaltskanton am 31. Dezember der Steuerperiode.

5. Vereinheitlichungen Bezugsprovisionen

Bezugsprovisionen sind die Kosten für den administrativen Aufwand der Arbeitgeberin/des Arbeitgebers als Schuldnerin/Schuldner der Quellensteuer. Im heutigen Recht wird eine Provision von 1 bis 3% des Quellensteuerbetrages erhoben. Nichtsdestotrotz ist das Quellenbesteuerungsverfahren für die Arbeitgeber/-innen schematisiert und vereinfacht worden, so dass der Arbeitgeber/die Arbeitgeberin kaum mehr einen signifikanten Aufwand zu betreiben hat. Deshalb soll im neuen Recht die Bezugsprovision zwischen 1 und 2% liegen. Derweil bestimmen die Kantone nach Art. 6 der Quellensteuerverordnung, den Ansatz und die Modalitäten der Bezugsprovision.

6. Zuständigkeit bei Kantonswechsel

Sollte ein Arbeitnehmer/eine Arbeitnehmerin den Wohnsitz von einem Kanton in einen anderen verlegen, so stellt sich die Frage, welchem der beiden Kantone die Besteuerungskompetenz bezüglich der Quellenbesteuerung obliegt. Dies wurde mittels dieser Revision geklärt. Abgestellt wird auf den Wohnsitz, welcher der/die Quellenbesteuerte am Ende der Steuerperiode (31. Dezember des Kalenderjahres) innehat. Bei internationalen Wochenaufenthaltern/Wochenaufenthalterinnen wird nicht auf den Ort des Schuldners/der Schuldnerin der steuerbaren Leistung (die Arbeitgeberin/der Arbeitgeber), sondern auf den Kanton des Wochenaufenthalters/der Wochenaufenthalterin abgestellt.

Fazit

Die per 1. Januar 2021 in Kraft tretende Revision des Quellenbesteuerungsrecht erbringt die vom Europäischen Gerichtshof für Menschenrechte geforderte Annäherung und Gleichstellung von ordentlich Besteuerten und an der Quelle Besteuerten. Es handelt sich jedoch um einzelne notwendige Korrekturen – eine fundamentale Revision ist nicht ersichtlich. Weiter sind nach wie vor grosse Lücken zu finden, was wiederum die Situation für die Arbeitgeber/-innen nicht erleichtert. So ist beispielsweise nach wie vor unklar, inwiefern Berufskosten abzugsfähig sind oder nicht. Ob und wieweit die zuständigen kantonalen Behörden in den Kreisschreiben die Vorschriften der Verordnung noch ausführlicher regeln, bleibt derzeit offen.